Автомобильные грузоперевозки.(общая информация)

Автоперевозки играют существенную роль на рынке услуг грузоперевозок и как вид деятельности получили широкое распространение среди субъектов хозяйствования различных форм собственности. Наряду с автотранспортными компаниями грузоперевозками занимаются неспециализированные организации, для которых этот вид деятельности сопутствует основному (например, торговле) либо является дополнительным источником доходов.

Деятельность автоперевозчиков имеет ряд особенностей. Рассмотрим отдельные вопросы правового регулирования, бухгалтерского учета и налогообложения автомобильных грузоперевозок.

Правовые основы

По договору автомобильной перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать его лицу, уполномоченному на получение груза, а заказчик - уплатить за автомобильную перевозку груза установленную плату (ч. 1 ст. 37 Закона Республики Беларусь от 14.08.2007 N 278-З "Об автомобильном транспорте и автомобильных перевозках" (далее - Закон N 278-З)).

В соответствии с ч. 3 ст. 37 Закона N 278-З договор автомобильной перевозки груза заключается в порядке, установленном Правилами автомобильных перевозок грузов, утвержденными Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 30.06.2008 N 970 (далее - Правила).

Согласно классификатору видов экономической деятельности (Общегосударственный классификатор "Виды экономической деятельности" ОКРБ 005-2006, утвержденный Постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 28.12.2006 N 65) перевозка грузов автотранспортом является одной из составляющих подкласса 60240 "Деятельность автомобильного грузового транспорта".

Внутриреспубликанские перевозки грузов всех видов лицензированию не подлежат. Получить лицензию Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь нужно для осуществления международных автомобильных грузоперевозок (кроме перевозок на автомобиле, разрешенный максимальный вес которого, включая вес прицепа и (или) полуприцепа, не превышает 3,5 тонны) (ч. 2 п. 120 Положения о лицензировании отдельных видов деятельности, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 01.09.2010 N 450 (далее - Положение); п. 4 приложения 1 к Положению).

Перевозки грузов автомобильным транспортом в международном сообщении регулируются международными соглашениями (Конвенция Организации Объединенных Наций от 19.05.1956 "О договоре международной перевозки грузов (КДПГ)", Таможенная конвенция Организации Объединенных Наций от 14.11.1975 "О международной перевозке грузов с применением книжки МДП (Конвенция МДП, 1975 г.)" и др.).

Документы и расчеты

Заключение договора автомобильной перевозки груза подтверждается составлением товарно-транспортной накладной или другого транспортного документа (ч. 3 ст. 37 Закона N 278-З), к которым относятся:

- путевой лист (Инструкция о порядке оформления транспортных документов, утвержденная Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.11.2010 N 138 (далее - Инструкция N 138));

- заказ-поручение (при оказании услуг физическим лицам) (п. 11 Инструкции N 138);

- ТТН (Инструкция по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 "Товарно-транспортная накладная" и ТН-2 "Товарная накладная", утвержденная Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 N 192);

- международная товарно-транспортная накладная CMR (Постановление Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 24.06.2004 N 23 "Об утверждении бланка международной товарно-транспортной накладной "CMR" и Инструкции по ее заполнению");

- иные документы (ст. 40 Закона N 278-З).

В путевых листах отражается информация о показателях учета работы транспортных средств и водителей, которая необходима для осуществления расчетов за перевозки и формирования статотчетности. Составлять путевые листы обязан перевозчик. Для перевозок на грузовом автотранспорте разработана форма путевого листа грузового автомобиля 2 (г) (п. 5 Инструкции N 138, приложение 2 к Инструкции N 138).

На основании данных путевых листов (при почасовой оплате) либо ТТН перевозчик выписывает счет за выполненную автомобильную перевозку, по которому производится расчет с заказчиком. По общему правилу счет выставляется заказчику в 10-дневный срок с приложением соответствующих документов (третий экземпляр ТТН, отрывной талон заказчика путевого листа формы 2 (г), акт об оказании транспортных услуг) (п. 99, 100 Правил).

Провозная плата - выручка перевозчика

За перевозку грузов взимается согласованная сторонами провозная плата (п. 1 ст. 744 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК)).

По общему правилу плата вносится авансом, а перевозчик должен приступить к выполнению заказа в течение трех дней. При нарушении этого срока аванс возвращается заказчику в следующие три банковских дня, а при несвоевременном возврате перевозчик уплачивает определенные договором пени (ч. 1 п. 96, п. 97, 98 Правил).

По соглашению сторон груз может быть принят к перевозке до внесения заказчиком провозной платы (ч. 2 п. 96 Правил). При задержке оплаты перевозчик имеет право удерживать перевозимые грузы (если иное не установлено законодательством или не вытекает из существа обязательства (п. 4 ст. 744 ГК, п. 101 Правил)).

Провозная плата является выручкой перевозчика и отражается в бухгалтерском учете в соответствии с его учетной политикой: по мере оказания транспортных услуг либо по мере их оплаты (п. 5, 6, 8 Инструкции по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 N 181 (далее - Инструкция N 181)). Одновременно с выручкой признаются расходы в сумме соответствующих затрат на оказание транспортных услуг (п. 5, 7 Инструкции по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 N 182 (далее - Инструкция N 182)).

В бухгалтерском учете информация о доходах и расходах, связанных с деятельностью по автомобильным грузоперевозкам, отражается в обще-установленном порядке на счете 90 "Реализация" (Инструкция по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 N 89 (далее - Инструкция N 89)). На основании данных бухгалтерского учета в целях налогообложения ведется налоговый учет (п. 1, 2 ст. 62 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

Прибыль (убыток) от оказанных услуг по грузоперевозкам в целях исчисления налога на прибыль определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от реализации транспортных услуг за вычетом НДС и затратами, учитываемыми при налогообложении (п. 1, 2 ст. 126, п. 1 ст. 127 НК).

Ставка НДС

Местом реализации услуг грузоперевозки, оказываемых белорусским перевозчиком, признается Беларусь, а значит, обороты по реализации таких услуг облагаются НДС (подп. 1.5 ст. 33, подп. 1.1 ст. 93 НК). При этом применяются ставки НДС в размере:

0% - при реализации экспортируемых транспортных услуг;

20% - в остальных случаях (подп. 1.1.1, 1.3 ст. 102 НК).

Экспортируемыми признаются услуги по перемещению грузов автотранспортом за пределы либо за пределами Республики Беларусь, из-за ее пределов, а также транзитом через территорию республики, включая частичное оказание этих услуг на ее территории (ч. 1 п. 4 ст. 102 НК).

Таким образом, применение нулевой ставки НДС зависит от маршрута перевозки.

Ставка НДС 20% будет применяться белорусским перевозчиком только в случае, если маршрут перевозки не выходит за пределы Беларуси, независимо от того, резидент какого государства является заказчиком услуги.

Для применения нулевой ставки НДС по экспортируемым услугам перевозки грузов необходимо оформить их международными транспортными или товарно-транспортными документами либо иными международными документами и представить в налоговый орган их реестр (ч. 2, 3 п. 4 ст. 102 НК).

Следует отметить, что налоговая база НДС увеличивается на суммы, полученные в виде санкций за нарушение заказчиком условий договора перевозки груза. При этом применяются такие же ставки, как по оказанным транспортным услугам (подп. 18.2 ст. 98, подп. 1.1.2, 1.3.3 ст. 102 НК).

Если стоимость перевозки установлена в валюте, а оплата

производится в рублях по договорному курсу

На практике нередко в договоре перевозки груза стоимость услуги выражается в эквиваленте иностранной валюты с оплатой в белорусских рублях. При этом подлежащая уплате сумма определяется либо по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на установленную дату, либо по иному согласованному сторонами курсу пересчета валюты в рубли (п. 1 ст. 298 ГК).

В случае, когда перевозчиком применяется метод определения выручки "по оплате", в бухгалтерском учете выручка от оказания услуг перевозки признается в сумме, фактически уплаченной заказчиком, исходя из предусмотренного договором курса пересчета валюты в рубли.

Если используется метод признания выручки "по отгрузке", к моменту отражения в бухучете выручки от реализации транспортных услуг может еще не наступить дата, на которую договором установлен курс пересчета валюты в рубли (например, момент оплаты). В этом случае выручка отражается исходя из официального курса Национального банка Республики Беларусь на дату оказания услуги перевозки. При поступлении от заказчика провозной платы возникает суммовая разница, которая в бухгалтерском учете учитывается на счете 92 "Внереализационные доходы и расходы" (п. 2, 12 Инструкции N 181, Инструкция N 89).

Аналогично тому в целях налогообложения выручка от реализации услуг принимается в рублях по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату их реализации, а в ситуациях, когда дата определения величины обязательства предшествует дате реализации или совпадает с ней, - в подлежащей уплате сумме в рублях (ч. 1 п. 5 ст. 31 НК).

При поступлении оплаты в налоговую базу НДС включается (из нее исключается) разница, возникающая между подлежащей уплате суммой в рублях и суммой налоговой базы, рассчитанной в рублях по курсу Национального банка Республики Беларусь на момент фактической реализации услуг (п. 6 ст. 97 НК).

При определении налогооблагаемой прибыли суммовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов либо расходов (подп. 3.18 ст. 128, подп. 3.25 ст. 129 НК).

Если стоимость перевозки установлена в валюте

и оплата производится в валюте

Если расчеты по договорам перевозки производятся в иностранной валюте (Закон Республики Беларусь от 22.07.2003 N 226-З "О валютном регулировании и валютном контроле"; Правила проведения валютных операций, утвержденные Постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 30.04.2004 N 72), при изменении Национальным банком Республики Беларусь курса соответствующей валюты к рублю образуются курсовые разницы (п. 2 Инструкции N 181).

По общему правилу курсовые разницы, возникающие при переоценке валютных обязательств и имущества, в бухучете отражаются на счете 92 в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов и другими отчетами (абз. 5 п. 7 Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 27.12.2007 N 199) по мере совершения хозяйственных операций и по окончании отчетного периода (месяца). При определении налогооблагаемой прибыли указанные курсовые разницы относятся коммерческими организациями на внереализационные доходы или расходы (подп. 3.17 ст. 128, подп. 3.24 ст. 129 НК; подп. 1.2.3 Декрета Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 N 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц").

С 27 мая 2011 г. организациям предоставлено право курсовые разницы по дебиторской задолженности за оказанные услуги, а также по кредиторской задолженности по полученным от заказчиков авансам относить на доходы (расходы) будущих периодов (п. 2 Постановления Совета Министров Республики Беларусь от 03.06.2011 N 704 "О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте", Инструкция N 89). Учтенные таким образом курсовые разницы списываются на внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в установленном руководителем организации порядке с учетом ее финансового положения.

Когда нужно уплатить налог на доходы

Перевозчик в процессе исполнения договора перевозки груза вправе привлекать третьих лиц. Например, он может заключить договор с перевозчиком, использующим другой вид транспорта (ст. 753 ГК).

В этом случае следует помнить о том, что при выплате дохода организации-нерезиденту может возникнуть объект обложения налогом на доходы.

Так, плата за перевозку, фрахт (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках) в связи с осуществлением международных перевозок (кроме перевозок морским транспортом) облагается налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, по ставке 6% (подп. 1.1 ст. 146, п. 1 ст. 149 НК).

Налог на доходы исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет налоговым агентом - организацией, выплачивающей такой доход (п. 3 ст. 150 НК). Обязательство по уплате налога на доходы возникает либо в момент осуществления платежа, либо на дату отражения в бухгалтерском учете факта оказания услуг (наиболее ранняя из дат) (п. 1, 2 ст. 148 НК).

Таким образом, белорусская организация при перечислении (начислении) дохода в пользу иностранной организации удерживает налог на доходы, уплачивает его в бюджет, а исполнителю перечисляет разницу.

По материалам  "ЮрСпектр"